非税收滞纳金只我见
陈绪洋 焦建梅
会计实务中,经常遇到税收滞纳金之外的各种滞纳金,如电讯资费滞纳金、水电费滞纳金、养路费滞纳金、排污费滞纳金、土地使用权出让金滞纳金、如矿产资源补偿费滞纳金、社会保险费滞纳金等等。相应的,其会计处理也是五花八门,有的计入期间费用,有的计入成本,有的计入营业外支出,有的从税后利润中列支。所得税申报时,有的直接扣除,有的作了调整。
何以至此?一是会计准则、制度及相关税法中没有明确规定,二是《企业所得税税前扣除办法》越权。
笔者以为,上述各项滞纳金原则上应该随母费走(为了行文方便,笔者把派生滞纳金的各费项姑且称之为母费),即母费计入哪里,其滞纳金也计入哪里;所得税纳税申报时,各滞纳金不需要调整。
理由:
一是由滞纳金的性质所决定。滞纳金是欠费人因占用母费而对收费方作出的补偿,属于母费被占用期间的法定孳息,与滞纳母费不可分割。换言之,滞纳金是费款的一种转化形式,不具有权力性与惩罚性,不属于行政处罚。
二是市场经济规律决定。且不说各种特殊因素,基于成本效益原则,当付费方有可能获取更大收益的情况下,就可以选择延期交费。这样做的结果,实际上起到了优化资源配置的作用。
三是法规制度许可。
先说会计处理。《企业会计制度》规定,"营业外支出"核算企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出,其中列举到罚款支出,但没有提到费项费项滞纳金。财政部《企业执行现行会计制度有关问题的解答》里指出"企业支付的各种滞纳金、罚款和违约金等,其性质是企业正常营业活动以外发生的支出,不属于利润分配的范畴,因此在会计上应计入营业外支出"。笔者以为,不加区分地把各费项滞纳金都排除在正常营业活动以外,缺乏充足理由,未免武断。
再说税务处理。根据《企业所得税暂行条例》第七条规定,在计算应纳税所得额时,有八类项目不得在税前扣除,其中第(三)项是违法经营的罚款和被没收财物的损失,第(四)
项是各项税收的滞纳金、罚金和罚款。《企业所得税暂行条例实施细则》的解释是:条例第七条(三)项所称违法经营的罚款、被没收财物的损失,是指纳税人生产、经营违反国家法律、法规和规章,被有关部门处以的罚款以及被没收财物的损失。条例第七条(四)项所称的各项税收的滞纳金、罚金和罚款,是指纳税人违反税收法规,被处以的滞纳金、罚金,以及除前款所称违法经营罚款之外的各项罚款。前已述及,各费项滞纳金不是罚款,亦非违法经营所致,当不在禁止税前扣除之列。
另外,国家税务总局制定的《企业所得税税前扣除办法》第六条是对《企业所得税暂行条例》第七条的补充,其中第(二)项规定"因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金",在计算应纳税所得额时也不得扣除。笔者以为,该办法属于部门规章,部门规章不得超越法律、行政法规和其它上位法的规定,因而该项规定应当废止。
作者单位:湖北省咸宁市职业教育学院、咸宁市工商局
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